RESUMO: O artigo a quo tem por objetivo informar ao leitor sobre as espécies tributárias, descrevendo e exemplificando cada uma destas. Para alcançar o referido objetivo utilizamos o método de pesquisa bibliográfica com o intuito de atribuir maior teor argumentativo.

Palavras-chave: direito tributário; espécies tributárias; tributação brasileira.

ABSTRACT: The purpose of this article is to inform the reader about the tax species, describing and exemplifying each one of them. In order to achieve this goal, we used the method of bibliographic research with the purpose of assigning a greater argumentative content.

Keywords: tax law; tributary species; Brazilian taxation.

INTRODUÇÃO

O direito tributário, ramo do direito público, como os demais ramos surge a partir do texto da Constituição. De extrema relevância expor que o texto constitucional não cria tributos, mas atribui competências para a instituição destes.

Luciano Amaro (2006, p.2) define direito tributário como: “[...] a disciplina jurídica dos tributos”.

Por seu turno, Rubens Gomes de Souza (1975, p.40) define como: “[...] ramo do direito público que rege as relações jurídicas ente o Estado e os particulares, decorrentes da atividade financeira do Estado no que se refere à obtenção de receitas que correspondam ao conceito de tributos”.

Na concepção de Paulo de Barros Carvalho[1]: “o Direito Tributário é o ramo didaticamente autônomo do Direito, integrado pelo conjunto de proposições jurídico-normativas, que correspondam, direta ou indiretamente, à instituição, arrecadação e fiscalização de tributos”.

A Constituição Federal atribui a competência de criação de tributos federais à União e, no que tange os Estados à atribuição de criarem impostos a nível estadual, e assim sucessivamente. De acordo com o texto do art. 145 da Constituição federal:

Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:

I -  impostos;

II -  taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;

III -  contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.

§ 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.

§ 2º As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos.

Desta feita, para prosseguimento do direito tributário, se faz necessário à atividade legislativa de cada ente federativo através da edição de lei instituidora de tributos que, por consequência ocorre devido o fato gerador existente. O fator gerador encontra-se previsto no art. 114 a 118 do Código Tributário Nacional:

Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência.

Art. 115. Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal.

Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:

I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;

II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.

Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. (Incluído pela Lcp nº 104, de 2001).

Art. 117. Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposição de lei em contrário, os atos ou negócios jurídicos condicionais reputam-se perfeitos e acabados:

I - sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento;

II - sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato ou da celebração do negócio.

Art. 118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:

I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;

II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.

A formalização de determinada obrigação tributária é documentada, formalizada e, portanto, materializado através do denominado lançamento tributário, o qual é o procedimento de formalização da obrigação.

Neste ponto se torna pertinente a menção de Ruy Barbosa Nogueira:

O Direito Tributário continua ordenando segundo princípios do Estado de Direito e então em contrapeso à exigência e à coação unilateral do Fisco, é posto a disposição do obrigado um processo definitivo, por meio de vários remédios jurisdicionais disciplinados pelo próprio Estado, que outorgam ao obrigado uma tutela jurídica adequada para poder opor-se à exigência que considere injustificada.[2]

No que se refere ao tributo podemos defini-lo como a transferência de riqueza do cidadão ao Estado. Para que ocorra tal transferência de tributo esta deve atender os requisitos dispostos no art. 3º do Código Tributário nacional “Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.

Segundo Luciano Amaro (2006, p.25): “Tributo é a prestação não sancionatória de ato ilícito, instituída em lei e devida ao Estado ou a entidades não estatais de fins de interesse público”.

O termo “compulsório” expresso no Código Tributário Nacional resta claro que a obrigação surge independente da vontade dos sujeitos, bastando à existência de um fato gerador. Possui caráter pecuniário, sendo assim possui obrigatoriedade de ser quantificado como uma medida em dinheiro.

1. ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS

As espécies tributárias são divididas em cinco grupos: imposto, taxas, contribuição por melhoria, empréstimos compulsórios e contribuições especiais.

A diferenciação das espécies tributárias é estabelecida pelo Código Tributário Nacional, sendo o elemento diferenciador o fato gerador como visto elemento necessário e suficiente para o surgimento de uma obrigação tributária.

De acordo com o art. 4º do Código Tributário Nacional: “A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la: I - a denominação e demais características formais adotadas pela lei; II - a destinação legal do produto da sua arrecadação”.

Com isto, o regime jurídico aplicável será imposto pela espécie tributária, a qual é definida, como visto, pelo fato gerador. Caso ocorra equívoco na nomenclatura pelo legislador não haverá invalidade na cobrança do tributo, posto que, a denominação não impede a tributação.

1.1. IMPOSTO

Espécie tributária prevista no texto constitucional, art. 145, I, com definição expressa no art. 16 do Código Tributário Nacional: “Imposto é a modalidade de tributo que tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal”.

Paulo de Barros Carvalho define imposto da seguinte maneira: “[...] podemos definir imposto como o tributo que tem por hipótese de incidência um fato alheio a qualquer atuação do Poder Público”.[3]

Por definição o fato gerador do imposto é uma situação jurídica do sujeito passivo, p.ex. ser proprietário, ou atividade que este sujeito desempenhe, como p.ex., prestar serviços importar ou exportar mercadorias.

A Constituição Federal explicita que os impostos são tributos os quais não podem ter suas receitas vinculadas a qualquer despesa, conforme rege o art. 167, IV:

 a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa, ressalvadas a repartição do produto da arrecadação dos impostos a que se referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para as ações e serviços públicos de saúde, para manutenção e desenvolvimento do ensino e para realização de atividades da administração tributária, como determinado, respectivamente, pelos arts. 198, § 2º, 212 e 37, XXII, e a prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de receita, previstas no art. 165, § 8º, bem como o disposto no § 4º deste artigo;

Segundo José Eduardo Soares de Melo, o imposto demonstra “[...] um tipo de tributo que tem como elemento fundamental um ato, negócio ou situação jurídica respaldada em substrato econômico, pertinente a uma pessoa privada, sem qualquer participação direta e imediata do Poder Público”.[4]

Cristalino, portanto que apesar dos impostos não possuírem caráter vinculante, estes receberão alguma destinação de acordo com a lei orçamentária.

1.1.1.      CLASSIFICAÇÃO DOS IMPOSTOS

Os impostos podem ser classificados conforme alguns critérios: diretos ou indiretos; pessoais e reais; e por último temos a classificação disposta em texto constitucional, sendo estes ordinários, extraordinários e residuais.

Na classificação de impostos diretos temos como exemplo o IPTU (Imposto Predial e Territorial Urbano) neste o impacto financeiro é suportado diretamente pelo sujeito que pratica o fato gerador, ou seja, pelo contribuinte. Por sua vez, o imposto indireto pode ser exemplificado através do ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços) e ainda do IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados), nestes o valor do imposto é incluído no preço de venda do bem de forma integral, desta forma implicando no repasse deste valor ao adquirente do produto.

Quanto à classificação do imposto real se faz através da relação do fato gerador a determinado bem específico, a um fato isolado, como exemplo o IPTU (Imposto Predial e Territorial Urbano), o ITR (Imposto Territorial Rural) e o IPVA (Imposto sobre Propriedade de Veículos Automotores). O imposto pessoal relaciona-se à análise de uma situação do sujeito, a seu complexo de bens ou fatos, como exemplo, o IR (Imposto de Renda).

1.1.1.1.IMPOSTOS FEDERAIS ORDINÁRIOS

Os impostos federais ordinários possuem tal denominação, posto que, para a sua criação não é exigido situação ou requisito específico somente o respeito pelo processo legislativo definido pela Constituição Federal. Tais impostos encontram-se elencados no art. 153 da Constituição Federal:

Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:

I -  importação de produtos estrangeiros;

II -  exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados;

III -  renda e proventos de qualquer natureza;

IV -  produtos industrializados;

V -  operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores

mobiliários;

VI -  propriedade territorial rural;

VII -  grandes fortunas, nos termos de lei complementar.

§ 1º É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos I, II, IV e V.

§ 2º O imposto previsto no inciso III:

I -  será informado pelos critérios da generalidade, da universalidade e da progressividade, na forma da lei;

II -  (Revogado).

§ 3º O imposto previsto no inciso IV:

I -  será seletivo, em função da essencialidade do produto;

II -  será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores;

III -  não incidirá sobre produtos industrializados destinados ao exterior.

IV - terá reduzido seu impacto sobre a aquisição de bens de capital pelo contribuinte do imposto, na forma da lei.

§ 4º O imposto previsto no inciso VI do caput:

I -  será progressivo e terá suas alíquotas fixadas de forma a desestimular a manutenção de propriedades improdutivas;

II -  não incidirá sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as explore o proprietário que não possua outro imóvel;

III -  será fiscalizado e cobrado pelos Municípios que assim optarem, na forma da lei, desde que não implique redução do imposto ou qualquer outra forma de renúncia fiscal.

§ 5º O ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial, sujeita-se exclusivamente à incidência do imposto de que trata o inciso V do caput deste artigo, devido na operação de origem; a alíquota mínima será de um por cento, assegurada a transferência do montante da arrecadação nos seguintes termos:

I -  trinta por cento para o Estado, o Distrito Federal ou o Território, conforme a origem;

II -  setenta por cento para o Município de origem.

Destarte, os impostos federais ordinários são: Imposto de Importação (II), Imposto de Exportação (IE), Imposto sobre a Renda (IR), Imposto crédito, câmbio e seguro, ou relativo a títulos ou valores mobiliários (IOF), Imposto Territorial Rural (ITR) e Imposto sobre Grandes Fortunas (IGF).

1.1.1.2.IMPOSTOS ESTADUAIS ORDINÁRIOS

Como a União os Estados e o Distrito Federal também possuem determinada competência ordinária para impostos sendo assim, são titulares na possibilidade de criação de determinados impostos desde que respeitem o processo legislativo exigido pela Constituição Federal conforme rege o art. 155 da CF:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

I -  transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos;

II -  operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

III -  propriedade de veículos automotores.

§ 1º O imposto previsto no inciso I:

I -  relativamente a bens imóveis e respectivos direitos, compete ao Estado da situação do bem, ou ao Distrito Federal;

II -  relativamente a bens móveis, títulos e créditos, compete ao Estado onde se processar o inventário ou arrolamento, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito Federal;

III -  terá a competência para sua instituição regulada por lei complementar:

a)  se o doador tiver domicílio ou residência no exterior;

b)  se o de cujus possuía bens, era residente ou domiciliado ou teve o seu inventário processado no exterior;

IV -  terá suas alíquotas máximas fixadas pelo Senado Federal.

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

I -  será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;

II -  a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:

a)  não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes;

b)  acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;

III -  poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços;

IV -  resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às operações e prestações, interestaduais e de exportação;

V -  é facultado ao Senado Federal:

a)  estabelecer alíquotas mínimas nas operações internas, mediante resolução de iniciativa de um terço e aprovada pela maioria absoluta de seus membros;

b)  fixar alíquotas máximas nas mesmas operações para resolver conflito específico que envolva interesse de Estados, mediante resolução de iniciativa da maioria absoluta e aprovada por dois terços de seus membros;

VI -  salvo deliberação em contrário dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do disposto no inciso XII, g, as alíquotas internas, nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviços, não poderão ser inferiores às previstas para as operações interestaduais;

VII -  nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual;

a)  (revogado).

b)  (revogado).

VIII -  a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída:

a)  ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto;

b)  ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto;

IX -  incidirá também:

a)  sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço;

b)  sobre o valor total da operação, quando mercadorias forem fornecidas com serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios;

X -  não incidirá:

a)  sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores;

b)  sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica;

c)  sobre o ouro, nas hipóteses definidas no art. 153, § 5º;

d)  nas prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita;

XI -  não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos;

XII -  cabe à lei complementar:

a)  definir seus contribuintes;

b)  dispor sobre substituição tributária;

c)  disciplinar o regime de compensação do imposto;

d)  fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços;

e)  excluir da incidência do imposto, nas exportações para o exterior, serviços e outros produtos além dos mencionados no inciso X, a;

f)  prever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro Estado e exportação para o exterior, de serviços e de mercadorias;

g)  regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.

h)  definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma única vez, qualquer que seja a sua finalidade, hipótese em que não se aplicará o disposto no inciso X, b;

i)  fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço.

§ 3º À exceção dos impostos de que tratam o inciso II do caput deste artigo e o art. 153, I e II, nenhum outro imposto poderá incidir sobre operações relativas a energia elétrica, serviços de telecomunicações, derivados de petróleo, combustíveis e minerais do País.

§ 4º Na hipótese do inciso XII, h, observar-se-á o seguinte:

I -  nas operações com os lubrificantes e combustíveis derivados de petróleo, o imposto caberá ao Estado onde ocorrer o consumo;

II -  nas operações interestaduais, entre contribuintes, com gás natural e seus derivados, e lubrificantes e combustíveis não incluídos no inciso I deste parágrafo, o imposto será repartido entre os Estados de origem e de destino, mantendo-se a mesma proporcionalidade que ocorre nas operações com as demais mercadorias;

III -  nas operações interestaduais com gás natural e seus derivados, e lubrificantes e combustíveis não incluídos no inciso I deste parágrafo, destinadas a não contribuinte, o imposto caberá ao Estado de origem;

IV -  as alíquotas do imposto serão definidas mediante deliberação dos Estados e Distrito Federal, nos termos do § 2º, XII, g, observando-se o seguinte:

a)  serão uniformes em todo o território nacional, podendo ser diferenciadas por produto;

b)  poderão ser específicas, por unidade de medida adotada, ou ad valorem, incidindo sobre o valor da operação ou sobre o preço que o produto ou seu similar alcançaria em uma venda em condições de livre concorrência;

c)  poderão ser reduzidas e restabelecidas, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b.

§ 5º As regras necessárias à aplicação do disposto no § 4º, inclusive as relativas à apuração e à destinação do imposto, serão estabelecidas mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do § 2º, XII, g.

§ 6º O imposto previsto no inciso III:

I -  terá alíquotas mínimas fixadas pelo Senado Federal;

II -  poderá ter alíquotas diferenciadas em função do tipo e utilização.

Em síntese os Estados e o Distrito Federal podem criar os seguintes impostos: Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação de bens e direitos (ITCMD), Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) e Imposto sobre Propriedade de Veículo Automotor (IPVA).

1.1.1.3.IMPOSTOS MUNICIPAIS ORDINÁRIOS

A Constituição da República Federativa do Brasil define o campo de competência para os Municípios criarem impostos, conforme disposto no art. 156:

Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

I -  propriedade predial e territorial urbana;

II -  transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição;

III -  serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.

IV -  (Revogado).

§ 1º Sem prejuízo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182, § 4º, inciso II, o imposto previsto no inciso I poderá:

I -  ser progressivo em razão do valor do imóvel; e

II -  ter alíquotas diferentes de acordo com a localização e o uso do imóvel.

§ 2º O imposto previsto no inciso II:

I -  não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil;

II -  compete ao Município da situação do bem.

§ 3º Em relação ao imposto previsto no inciso III do caput deste artigo, cabe à lei complementar:

I -  fixar as suas alíquotas máximas e mínimas;

II -  excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior;

III -  regular a forma e as condições como isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.

§ 4º (Revogado).

Em suma, os Municípios possuem a competência para criar impostos como: Imposto sobre a Propriedade Territorial Urbana (IPTU), Imposto sobre a Transmissão intervivos onerosa de Bens Imóveis (ITBI) e Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN).

Vale ressaltar regra própria estabelecida pela Constituição Federal no que tange o Distrito Federal, conforme texto do art. 147: “Competem à União, em Território Federal, os impostos estaduais e, se o Território não for dividido em Municípios, cumulativamente, os impostos municipais; ao Distrito Federal cabem os impostos municipais”. Portanto, no campo tributário o Distrito Federal tem competência para gerar tributos tanto relativos aos Estados quanto aos Municípios, sendo assim poderá criar os impostos: Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), Imposto sobre Propriedade de Veículo Automotor (IPVA) Imposto sobre Propriedade Territorial Urbana (IPTU), Imposto Sobre Serviço de Qualquer Natureza (ISSQN), Imposto sobre a Transmissão intervivos onerosa de Bens Imóveis (ITBI) e Imposto sobre a Transmissão Causa Mortis e Doação de bens e direitos (ITCMD).

1.1.1.4.IMPOSTOS FEDERAIS RESÍDUAIS

Diante da possibilidade de o legislador não ter abordado matérias de extrema relevância e importância para a arrecadação a Constituição Federal prevê a competência residual. Tais impostos residuais são novos impostos, ou seja, distintos dos previstos no próprio texto constitucional.

Todavia existem requisitos para a criação destes novos impostos, os quais encontram previsão em nosso ordenamento jurídico no art. 154, I, da Constituição Federal:

Art. 154. A União poderá instituir:

I -  mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição;

II - na iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários, compreendidos ou não em sua competência tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação.

A partir da obediência dos requisitos estipulados a União poderá criar uma infinidade de impostos. Vale ressaltar que inexiste esta possibilidade aos Estados, Distrito Federal e Municípios.

Contudo, como exposto, tais impostos extraordinários deverão ser suprimidos gradativamente no momento em que cesse a causa legitimadora. De acordo com o Código Tributário Nacional em seu art. 76 a supressão completa não poderá superar cinco anos. “Art. 76. Na iminência ou no caso de guerra externa, a União pode instituir, temporariamente, impostos extraordinários compreendidos ou não entre os referidos nesta Lei, suprimidos, gradativamente, no prazo máximo de cinco anos, contados da celebração da paz”.

1.2.TAXA

Taxa é a modalidade de tributo que tem por fato gerador uma atividade contraprestacional do Estado, sendo assim, para que exista o referido tributo requer atividade estatal diretamente relacionada ao sujeito passivo.

Luciano Amaro (2006, p.30,31) apresenta a seguinte definição: “As taxas são tributos cujo fato gerador é configurado por uma atuação estatal específica, referível ao contribuinte, que pode consistir: ao exercício regular do poder de polícia; ou b) na prestação ao contribuinte, ou colocação à disposição deste serviço público específico e divisível”.

Segundo Eduardo Sabbag (2016, p.16) assim a define: “A taxa é um tributo imediatamente vinculado à ação estatal, atrelando-se à atividade pública, e não à ação do particular”.

Esta espécie de tributo encontra previsão legal no art. 145, II da Constituição Federal “taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;”, bem como no art.77 78, 79 e 80 do Código Tributário Nacional.

Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.

Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador idênticos aos que correspondam a imposto nem ser calculada em função do capital das empresas.

Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando direito, interêsse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de intêresse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranqüilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos. (Redação dada pelo Ato Complementar nº 31, de 1966).

Parágrafo único. Considera-se regular o exercício do poder de polícia quando desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável, com observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionária, sem abuso ou desvio de poder.

Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se:

I - utilizados pelo contribuinte:

a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;

b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento;

II - específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção, de utilidade, ou de necessidades públicas;

III - divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um dos seus usuários.

Art. 80. Para efeito de instituição e cobrança de taxas, consideram-se compreendidas no âmbito das atribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios, aquelas que, segundo a Constituição Federal, as Constituições dos Estados, as Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios e a legislação com elas compatível, competem a cada uma dessas pessoas de direito público.

Conforme exposto o referido tributo caracteriza-se pela retributividade destarte possuem como principal objetivo o ressarcimento do Estado pelo custo de determinada atividade desempenhada.

Inexiste na Constituição Federal artigo que enumere taxas federais, estaduais, distritais e municipais, desta maneira, a competência, apesar de não expressa, realiza-se a partir da divisão de competência dos serviços e do poder de polícia.

1.2.1.TAXA DE POLÍCIA

Poder de polícia é conforme definição expressa no art. 78 do Código Tributário Nacional, o poder de controle fiscalização e de disciplina do exercício de direitos. A partir do momento em que o Estado regulamenta determinadas atividades ou situações, este exerce o poder de polícia, como exemplo, emissão de alvará, concessão de licença ou permissão.

As taxas de polícia, portanto, são taxas de fiscalização e sujeitam-se à regra de retributividade, sendo assim, o valor desta taxa deverá ser proporcional ou aproximado ao custo da atividade estatal específica, sem variação com relação à capacidade econômica do contribuinte.

Segundo Luciano Amaro (2006, p.33): “A taxa de polícia é cobrada em razão da atividade do Estado, que verifica o cumprimento das exigências legais pertinentes e concede a licença, a autorização, o alvará etc. Por isso, fala-se em taxas cobradas pela remoção de limites jurídicos ao exercício do direito”.

Por seu turno, Eduardo Sabbag (2016, p.22) define: “A taxa de polícia, também chamada taxa de fiscalização, será exigida em virtude de atos de polícia, realizados pela Administração Pública, pelos mais diversos órgãos ou entidades fiscalizadoras”.

1.2.2.TAXA DE SERVIÇO

 Modalidade de taxa na qual a atividade estatal específica é a prestação de um determinado serviço público, o qual é o fator gerador deste tributo. Conforme definição disposta no art. 145 II da Constituição Federal, e art. 79 e ss. do Código Tributário Nacional, tal redação é passível da seguinte análise sobre alguns aspectos: necessidade de serviço público; serviço específico e divisível; utilização potencial ou efetiva.

Em relação aos serviços públicos definiremos como um serviço de prestação obrigatória do Estado que pode ser prestado pelo próprio ente ou pela iniciativa privada, mediante as concessões de serviços públicos. Neste ponto devemos alertar que determinado serviço prestado pelo ente, contudo de natureza privada, ou seja, regido pelas normas da iniciativa privada, não cabe abordarmos o termo taxa, somente e eventualmente tarifas.

Hugo de Brito Machado define serviço público como “toda e qualquer atividade prestacional realizada pelo Estado, ou por quem fizer suas vezes, para satisfazer, de modo concreto e de forma direta, necessidades coletivas”.[5]

De acordo com: Ricardo Cunha Chimenti (2012, p. 93) “O serviço público que caracteriza o fato gerador da taxa tem de ser relativo ao contribuinte desta e não à coletividade em geral, permitindo que se verifique o vínculo entre o sujeito passivo do tributo e os serviços (daí o legislador afirma que o serviço tem de ser específico e divisível)”.

Na percepção de Luciano Amaro (2006, p. 34): “[...] os serviços que ensejam cobrança de taxa, sua necessária divisibilidade pressupõe que o Estado os destaque ou especialize, segregando-os do conjunto de suas tarefas, para a eles vincular a cobrança de taxas”.

Para que ocorra a instituição de taxas de serviços é imprescindível que estejamos diante de determinado serviço público específico ou divisível, destarte, para a ocorrência deste tributo o serviço deve ser prestado de maneira individualizada, com possibilidade de determinação dos usuários, mesmo de maneira potencial, bem como mensuração individual de utilização.

Na definição de Ricardo Cunha Chimenti e Andréa de Toledo Pierri (2012 p. 57): “Os serviços são específicos quando podem ser previamente determinados, destacados em unidades autônomas de intervenção, em áreas delimitadas de atuação. São divisíveis quando suscetíveis de utilização separadamente por parte dos usuários”.

Como exemplos de serviços públicos específicos e divisíveis: fornecimento de energia elétrica, coleta de esgoto, atividade judiciária, dentre outros. Deste modo, serviços gerais e indivisíveis como segurança pública, reparação de ruas, dentre outros, não poderão ser remunerados através de taxa.

Debate polêmico instaurou-se quanto a cobrança de taxa sobre iluminação pública, incluídas nas contas de luz. Quanto a tal polêmica transcrevemos a posição de Hugo de Brito Machado:

Quando se trate de atividade provocada pelo próprio contribuinte, individualmente, por exemplo, no caso de fornecimento de certidões, ou da prestação de atividade jurisdicional, parece indubitável o caráter específico e divisível do serviço. Por outro lado, serviço como o de iluminação pública, por exemplo, não nos parece ser específico nem divisível, posto que é usufruível por todos de forma indistinta.[6]

O Supremo Tribunal Federal através da Súmula 670 explicitou: “O serviço de iluminação pública não pode ser remunerado mediante taxa”. Posteriormente tornada vinculante conforme segue: STF – Súmula Vinculante 41 – “O serviço de iluminação pública não pode ser remunerado mediante taxa”.

Na abordagem do tema por Roque Antonio Carrazza:

Para melhor compreensão desta ideia, recordamos que os serviços públicos se dividem em gerais e específicos. Os serviços públicos gerais, ditos também universais, são os prestados uti universi, isto é, indistintamente a todos os cidadãos. Eles alcançam a comunidade, como um todo considerada, beneficiando número indeterminado (ou pelo menos indeterminável) de pessoas. É o caso dos serviços de iluminação pública de segurança pública, de diplomacia, de defesa externa do País, etc. Todos eles não podem ser custeados no Brasil por meio de taxas, mas, sim, das receitas gerais do Estado representadas, basicamente, pelos impostos.

Na questão da cobrança da “taxa de lixo” esta não viola o art. 145, II da Constituição Federal conforme Súmula Vinculante 19 do Supremo tribunal Federal: “A taxa cobrada exclusivamente em razão dos serviços públicos de coleta, remoção e tratamento ou destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis não viola o artigo 145, II, da Constituição Federal”.

A Constituição Federal estabelece a possibilidade de cobrança de taxas pela utilização efetiva ou potencial do serviço público específico e divisível, em relação à expressão efetiva somente arcará com a taxa quem realmente utilizar o serviço. Todavia, a utilização potencial significa que determinados serviços se satisfazem somente através de sua disponibilização.

1.2.3.TARIFAS

Definiremos tarifa ou preço público como forma de remuneração de remuneração por serviços prestados pelo Estado, sob o regime do direito privado.

Para Ricardo Cunha Chimenti e Andréa de Toledo Pierri (2012, p. 58):

[...] é o preço público cobrado pela utilização de serviços facultativos ( e não compulsórios) que a Administração Pública ou seus delegados colocam a disposição da população (serviço de uso facultativo, a exemplo do telefone). Quando o seu valor é destinado aos cofres públicos, integra a receita originária entre os entes políticos.

Ives Gandra da Silva Martins expressa que o elemento que distingue a taxa da tarifa consiste na circunstância de haver ou não outra opção para determinado indivíduo fruir a utilidade daquele que é objeto do serviço público, Se houver, o serviço público se remuneraria por preço (tarifa), caso contrário seria taxa.[7]

Por seu turno, Ricardo Alexandre (2016, p. 67) define: “No preço público a relação é contratual, sendo imprescindível a prévia manifestação de vontade do particular para que surja o vínculo obrigacional. A prestação pecuniária é facultativa”.

O Supremo Tribunal Federal aponta a diferenciação entre taxa e tarifa (preço público) através da seguinte súmula: STF – Súmula 545 – “Preços de serviços públicos e taxas não se confundem, porque estas, diferentemente daqueles são compulsórias e têm sua cobrança condicionada à prévia autorização orçamentária, em relação à lei que as instituiu”.

1.3.CONTRIBUIÇÕES SOBRE MELHORIA

Espécie de tributo prevista no art. 145, III da Constituição Federal: “A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos: III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas” como também nos artigos 81 e 82 do Código Tributário Nacional:

Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.

Art. 82. A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes requisitos mínimos:

I - publicação prévia dos seguintes elementos:

a) memorial descritivo do projeto;

b) orçamento do custo da obra;

c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição;

d) delimitação da zona beneficiada;

e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas;

II - fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para impugnação pelos interessados, de qualquer dos elementos referidos no inciso anterior;

III - regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da impugnação a que se refere o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação judicial.

§ 1º A contribuição relativa a cada imóvel será determinada pelo rateio da parcela do custo da obra a que se refere a alínea c, do inciso I, pelos imóveis situados na zona beneficiada em função dos respectivos fatores individuais de valorização.

§ 2º Por ocasião do respectivo lançamento, cada contribuinte deverá ser notificado do montante da contribuição, da forma e dos prazos de seu pagamento e dos elementos que integram o respectivo cálculo.

A contribuição sobre melhoria é um tributo indiretamente vinculado. O fato gerador deste tributo possui vínculo indireto sobre determinada atividade estatal, tendo como requisitos necessários para sua existência à realização de uma obra pública e pela valorização imobiliária em decorrência da respectiva obra.

Obra pública caracteriza-se por ser realizada pelo ente tributante, ou por ele custeada com o objetivo de atender a coletividade. A criação de uma praça, a construção de linha de metrô possibilita a valorização dos imóveis na região devido à obra pública, vínculo indireto previsto em lei, mediante a tais ocorrências atende-se ambos os requisitos para a tributação denominada contribuição por melhoria.

Kiyoshi Harada[8] menciona o princípio da equidade, em sua percepção, não é justo toda a comunidade arcar com o custo de uma obra que beneficiará certas pessoas.

Desta feita, caso não atenda ambos os requisitos não há legitimidade para a cobrança do tributo a quo, caso atenta, ou seja, realizada obra e verificada a valorização imobiliária restam presentes os requisitos constitucionais para a instituição da contribuição por melhoria.

 A competência para a criação da contribuição por melhoria caberá ao ente federativo responsável pela obra, por exemplo, se estamos diante de uma obra estadual a competência das contribuições caberá ao Estado. Conforme o art. 81 do Código Tributário Nacional a contribuição por melhoria deverá acatar dois parâmetros: o individual e o global.

O parâmetro individual se refere à valorização efetiva do imóvel, posto que, cada imóvel recebe distintos patamares de valorização e, por consequência, serão proporcionais as contribuições por melhorias. Já o parâmetro global consiste no valor total da obra, o ente tributante não poderá arrecadar valor superior ao gasto com a obra pública, devendo o ente obedecer ambos os parâmetros estipulados, em caso de violação poderá incorrer em vício da tributação.

1.4.EMPRÉSTIMOS COMPULSÓRIOS

Espécie de tributo de competência federal que não possui prévia definição do fator gerador da obrigação. Constitucionalmente previsto no art. 148:

Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:

 I -  para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;

 II -  no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, b.

Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.

Para evitar lacunas na compreensão do texto constitucional apontamos o art. 150, III, b: “Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: III - cobrar tributos: b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;”.

Os empréstimos compulsórios também são tratados no Código Tributário Nacional em seu art. 15:

Art. 15. Somente a União, nos seguintes casos excepcionais, pode instituir empréstimos compulsórios:

I - guerra externa, ou sua iminência;

II - calamidade pública que exija auxílio federal impossível de atender com os recursos orçamentários disponíveis;

III - conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo.

Parágrafo único. A lei fixará obrigatoriamente o prazo do empréstimo e as condições de seu resgate, observando, no que for aplicável, o disposto nesta Lei.

Vale ressaltar que não há tributação sem fato gerador, porém, de acordo com a legislação, este ocorrerá posteriormente através de lei complementar. As receitas auferidas pelo respectivo tributo obrigatoriamente devem ser utilizadas nas hipóteses autorizadoras descritas no art. 148, I, II da Constituição Federal.

O Supremo Tribunal Federal em Recurso Especial entendeu que os empréstimos compulsórios são uma espécie de tributo:

De feito, a par das três modalidades de tributos (os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria) a que se refere o art. 145 para declarar que são competentes para instituí-los a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, os arts. 148 e 149 aludem a duas outras modalidades tributárias, para cuja instituição só a União é competente: o empréstimo compulsório e as contribuições sociais, inclusive as de intervenção no domínio econômico e de interesse de categorias profissionais ou econômicas” (STF, Tribunal Pleno, RE 146.733-9/SP, Rel. Min. Moreira Alves, j. 29.06.1992, DJ 06.11.1992, p. 20.110).

Por imposição do art. 110 do Código Tributário Nacional:

Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.

Ricardo Alexandre (2006, p. 75) define esta espécie de tributo nos seguintes termos:

Os empréstimos compulsórios são empréstimos forçados, coativos, porém restituíveis. A obrigação de pagá-los não nasce de um contrato, de uma manifestação livre das partes, mas sim de determinação legal. Verificada a ocorrência do fato gerador, surge a obrigação de “emprestar” dinheiro ao Estado. 

Obrigatoriamente os recursos arrecadados pelos empréstimos compulsórios deverão ser ressarcidos ao sujeito passivo. Destarte, a lei instituidora deve prever a forma e o momento da devolução dos valores, em dinheiro e, ao menos, correção monetária. Compete a União à definição do momento tempo, parcelas e demais elementos para o ressarcimento.

Na lição de Ricardo Cunha Chimenti (2012 p.85):

Em respeito ao princípio da segurança das relações jurídicas e da boa-fé, prevalece o entendimento segundo o qual a lei complementar que institui o empréstimo compulsório e sua restituição vincula o legislador. Do contrário, novas leis poderiam ser editadas procrastinando ad aeternum a devolução do empréstimo compulsório.

1.5.CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS

As contribuições sociais visam custear as atividades estatais no campo social que, geralmente, são atividades relacionadas à educação, previdência, assistência e a saúde. Nesse campo estão compreendidas todas as atividades de cunho social, definidas no art. 193 e seguintes da Constituição Federal.

Na definição de Ricardo Cunha Chimenti (2016, p. 86): “Contribuições sociais são aquelas destinadas a financiar a concretização dos direitos sociais previstos na Constituição Federal, ou seja, o direito à seguridade social (sistema que engloba a previdência social, a saúde pública e a assistência social), à habitação, à educação etc”.

Eduardo Sabbag (2016 p. 19) explicíta: “Com o advento da Carta Magna de 1988, o legislador constitucional definiu a competência para a instituição das contribuições, no Capítulo I do Título VI, que trata do sistema tributário nacional, fulminando as dúvidas quanto à sua natureza tributária. Dessa forma, à luz do texto constitucional hodierno, parece inafastável a fisionomia tributária desta exação”.

No ensinamento de Luciano Amaro (2006, p.62):

Por outro lado, deve-se atentar para o fato de que, em nosso sistema tributário constitucional, essas contribuições sociais (inclusive as exigidas dos trabalhadores) destinam-se ao custeio de todo o sistema da seguridade social, Gue abrange extenso setor da atividade estatal, ligado não só à previdência social (que é uma das seções do capítulo da seguridade social: CF, arts. 201 e 202), mas também a saúde (arts. 196 a 200) e a assistência social (arts. 203 e 204). Essa atuação estatal é dirigida a coletividade, inclusive as pessoas que jamais tenham efetuado contribuições. Vejam-se, por exemplo, o art. 196 ("a saúde é direito de todos e dever do Estado") e o art. 203 ("a assistência social será prestada a quem dela necessitar, independentemente de contribuição à seguridade social").

1.5.1.CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PARA A SEGURIDADE SOCIAL

Espécie de contribuição social que tem por objetivo financiar atividades relacionadas ao campo da seguridade. Restam previstas no art. 195 da Constituição Federal:

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:

I -  do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:

a)  a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;

b)  a receita ou o faturamento;

c)  o lucro;

II -  do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, não incidindo contribuição sobre aposentadoria e pensão concedidas pelo regime geral de previdência social de que trata o art. 201;

III -  sobre a receita de concursos de prognósticos.

IV -  do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar.

§ 1º As receitas dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios destinadas à seguridade social constarão dos respectivos orçamentos, não integrando o orçamento da União.

§ 2º A proposta de orçamento da seguridade social será elaborada de forma integrada pelos órgãos responsáveis pela saúde, previdência social e assistência social, tendo em vista as metas e prioridades estabelecidas na lei de diretrizes orçamentárias, assegurada a cada área a gestão de seus recursos.

§ 3º A pessoa jurídica em débito com o sistema da seguridade social, como estabelecido em lei, não poderá contratar com o poder público nem dele receber benefícios ou incentivos fiscais ou creditícios.

§ 4º A lei poderá instituir outras fontes destinadas a garantir a manutenção ou expansão da seguridade social, obedecido o disposto no art. 154, I.

§ 5º Nenhum benefício ou serviço da seguridade social poderá ser criado, majorado ou estendido sem a correspondente fonte de custeio total.

§ 6º As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b.

§ 7º São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.

§ 8º O produtor, o parceiro, o meeiro e o arrendatário rurais e o pescador artesanal, bem como os respectivos cônjuges, que exerçam suas atividades em regime de economia familiar, sem empregados permanentes, contribuirão para a seguridade social mediante a aplicação de uma alíquota sobre o resultado da comercialização da produção e farão jus aos benefícios nos termos da lei.

§ 9º As contribuições sociais previstas no inciso I do caput deste artigo poderão ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas, em razão da atividade econômica, da utilização intensiva de mão-de-obra, do porte da empresa ou da condição estrutural do mercado de trabalho.

§ 10. A lei definirá os critérios de transferência de recursos para o sistema único de saúde e ações de assistência social da União para os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, e dos Estados para os Municípios, observada a respectiva contrapartida de recursos.

§ 11. É vedada a concessão de remissão ou anistia das contribuições sociais de que tratam os incisos I, a, e II deste artigo, para débitos em montante superior ao fixado em lei complementar.

§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não-cumulativas.

§ 13. Aplica-se o disposto no § 12 inclusive na hipótese de substituição gradual, total ou parcial, da contribuição incidente na forma do inciso I, a, pela incidente sobre a receita ou o faturamento. 

O fato gerador deste tributo encontra-se pré-definido, porém no §4º do respectivo artigo o legislador previu a possibilidade de contribuições residuais. Como exemplo destas contribuições residuais tem o Programa de Integração Social (PIS) disposto no art. 239 da Constituição Federal:

Art. 239. A arrecadação decorrente das contribuições para o Programa de Integração Social, criado pela Lei Complementar nº 7, de 7 de setembro de 1970, e para o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público, criado pela Lei Complementar nº 8, de 3 de dezembro de 1970, passa, a partir da promulgação desta Constituição, a financiar, nos termos que a lei dispuser, o programa do seguro-desemprego e o abono de que trata o § 3º deste artigo.

§ 1º Dos recursos mencionados no caput deste artigo, pelo menos quarenta por cento serão destinados a financiar programas de desenvolvimento econômico, através do Banco Nacional de Desenvolvimento Econômico e Social, com critérios de remuneração que lhes preservem o valor.

§ 2º Os patrimônios acumulados do Programa de Integração Social e do Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público são preservados, mantendo-se os critérios de saque nas situações previstas nas leis específicas, com exceção da retirada por motivo de casamento, ficando vedada a distribuição da arrecadação de que trata o caput deste artigo, para depósito nas contas individuais dos participantes.

§ 3º Aos empregados que percebam de empregadores que contribuem para o Programa de Integração Social ou para o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público, até dois salários mínimos de remuneração mensal, é assegurado o pagamento de um salário mínimo anual, computado neste valor o rendimento das contas individuais, no caso daqueles que já participavam dos referidos programas, até a data da promulgação desta Constituição.

§ 4º O financiamento do seguro-desemprego receberá uma contribuição adicional da empresa cujo índice de rotatividade da força de trabalho superar o índice médio da rotatividade do setor, na forma estabelecida por lei.

Por certo as contribuições para seguridade social, destinadas à manutenção do sistema previdenciário, são de competência não só da União como, também, dos Estados e Municípios para custeio de aposentadoria dos funcionários públicos do respectivo ente. Não havendo regime estatutário ocorrerá somente a contribuição federal custeada pelo Instituto Nacional do Seguro Social (INSS).

Na perspectiva de Ricardo Lobo Torres:

[...] o fato gerador pode consistir no recebimento do salário em folha de pagamento (contribuição previdenciária), no faturamento ou no ingresso de receita (COFINS), no lucro líquido (CSLL), na movimentação financeira (CPMF), na importação (COFINS-Importação) etc. Essa proximidade com o imposto abriu no direito brasileiro o caminho para a criação de contribuições sociais anômalas (COFINS, CSLL, CPMF), que substancialmente são “impostos com destinação especial”.[9]

1.5.2.CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS GERAIS

A União possui competência para a criação de contribuições sociais a fim de custear quaisquer áreas ligadas ao campo social da atuação estatal. Para exemplificarmos essa contribuição, temos o salário-educação, previsto no art. 212 §5º da Constituição Federal: “A educação básica pública terá como fonte adicional de financiamento a contribuição social do salário-educação, recolhida pelas empresas na forma da lei”. Outro exemplo é o denominado sistema “S” contribuição ao SESC, SENAI, SESI, dentre outros, conforme disposto no art. 240 da Constituição Federal: “Ficam ressalvadas do disposto no art. 195 as atuais contribuições compulsórias dos empregadores sobre a folha de salários, destinadas às entidades privadas de serviço social e de formação profissional vinculadas ao sistema sindical”.

Miguel Reale discorre sobre o fato imponível das contribuições: “[...] o fato gerador não atua como mera causa da exação, como acontece com os impostos, mas sim como causa qualificada pela finalidade que lhe é inerente”.[10]

1.6.CONTRIBUIÇÕES DE INTERESSE DE CATEGORIA PROFISSIONAL

Espécie de contribuição especial, também denominada por contribuição corporativa. São dividas em dois grupos a contribuição sindical e a contribuição aos órgãos de fiscalização e regulamentação profissional.

A contribuição sindical é um tributo facultativo previsto no art. 578 da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT):

As contribuições devidas aos sindicatos pelos participantes das categorias econômicas ou profissionais ou das profissões liberais representadas pelas referidas entidades serão, sob a denominação de contribuição sindical, pagas, recolhidas e aplicadas na forma estabelecida neste Capítulo, desde que prévia e expressamente autorizadas.

Por seu turno, a contribuição aos órgãos de fiscalização e regulamentação profissional, como exemplo, Conselho Regional de Engenharia e Arquitetura (CREA), é um tributo obrigatório para à manutenção dos respectivos órgãos sendo tal contribuição restrita aos profissionais da respectiva área de atuação.

Em relação a contribuição à Ordem dos Advogados do Brasil esta não se enquadra em tal categoria como exposto em Acórdão proferido na ADI 3.026/DF, julgada em 08 de junho de 2006:

“(…) 3. A OAB não é uma entidade da Administração Indireta da União. A Ordem é um serviço público independente, categoria ímpar no elenco das personalidades jurídicas existentes no direito brasileiro. 4. A OAB não está incluída na categoria na qual se inserem essas que se tem referido como ‘autarquias especiais’ para pretender-se afirmar equivocada independência das hoje chamadas ‘agências’. 5. Por não consubstanciar uma entidade da Administração Indireta, a OAB não está sujeita a controle da Administração, nem a qualquer das suas partes está vinculada. Essa não vinculação é formal e materialmente necessária. (…)” (STF, Tribunal Pleno, ADI 3.026/DF, Rel. Min. Eros Grau, j. 08.06.2006, DJ 29.09.2006).

1.7.CONTRIBUIÇÕES DE INTERVENÇÃO NO DOMÍNIMO ECONÔMICO

As contribuições interventivas somente podem ser instituídas pela União através de lei ordinária, visam custear atividades específicas de intervenção federal na atividade econômica em determinado ramo. Tem por objetivo garantir e efetivar os princípios da ordem econômica de acordo com previsão disposta no art. 170 da Constituição Federal:

Art. 170. A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos existência digna, conforme os ditames da justiça social, observados os seguintes princípios:

I -  soberania nacional;

II -  propriedade privada;

III -  função social da propriedade;

IV -  livre concorrência;

V -  defesa do consumidor;

VI -  defesa do meio ambiente;

VII -  redução das desigualdades regionais e sociais;

VIII -  busca do pleno emprego;

IX -  tratamento favorecido para as empresas brasileiras de capital nacional de pequeno porte.

Parágrafo único. É assegurado a todos o livre exercício de qualquer atividade econômica, independentemente de autorização de órgãos públicos, salvo nos casos previstos em lei.

Ricardo Alexandre (2006, p.89) assim define tal contribuição:

Como o próprio nome parece indicar, as CIDE são tributos extrafiscais. Essa conclusão decorre do fato de os tributos extrafiscais serem, por definição, exatamente aqueles cuja finalidade precípua não é arrecadar, carrear recursos para os cofres públicos, mas sim intervir numa situação social ou econômica.

A intervenção na economia pela União pode se dar através do objetivo de controlar a inflação ou estimular determinado produto estratégico, como exemplo, petróleo e combustível.

A CIDE é uma forma interventiva indireta do Estado, prevista no art. 174 da Constituição Federal:

Art. 174. Como agente normativo e regulador da atividade econômica, o Estado exercerá, na forma da lei, as funções de fiscalização, incentivo e planejamento, sendo este determinante para o setor público e indicativo para o setor privado.

§ 1º A lei estabelecerá as diretrizes e bases do planejamento do desenvolvimento nacional equilibrado, o qual incorporará e compatibilizará os planos nacionais e regionais de desenvolvimento.

§ 2º A lei apoiará e estimulará o cooperativismo e outras formas de associativismo.

§ 3º O Estado favorecerá a organização da atividade garimpeira em cooperativas, levando em conta a proteção do meio ambiente e a promoção econômico-social dos garimpeiros.

§ 4º As cooperativas a que se refere o parágrafo anterior terão prioridade na autorização ou concessão para pesquisa e lavra dos recursos e jazidas de minerais garimpáveis, nas áreas onde estejam atuando, e naquelas fixadas de acordo com o art. 21, XXV, na forma da lei.

1.8.CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS DE CUSTEIO DO SERVIÇO DE ILUMINAÇÃO PÚBLICA

Contribuição criada com o intuito de custear atividade estatal específica de um serviço indivisível. De competência dos Municípios e do Distrito Federal encontra previsão legal no art. 149-A da Constituição Federal:

Art. 149-A. Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o disposto no art. 150, I e III.

Parágrafo único. É facultada a cobrança da contribuição a que se refere o caput, na fatura de consumo de energia elétrica.

Como exposto, tal contribuição pode ser realizada na própria fatura de energia elétrica, todavia seu fato gerador não é o consumo de energia. Os contornos específicos e o fato gerador deste tributo devem ser legislados pelos Municípios e pelo Distrito Federal.

CONSIDERAÇÕES FINAIS

De acordo com o exposto neste artigo temos que imposto é um tributo independente de qualquer atividade estatal, tendo subespécies de impostos de competência da União, Estados, Municípios e Distrito Federal.

As taxas, por sua vez, é uma espécie de tributo contraprestacional, ou seja, vinculado a alguma ação estatal efetiva ou potencial, todavia de serviços específicos e divisíveis.

No que tange as tarifas é uma contraprestação de determinado serviço facultativo que um particular, por meio de concessão, fornece ao sujeito passivo. Há a manifestação de vontade entre as partes, criando um vínculo obrigacional.

Em relação a contribuição por melhoria esta deve atender dois requisitos: obra pública e valorização do imóvel. A competência desta tributação é do ente estatal que administra a obra sendo que deverá ocorrer a proporcionalidade na cobrança do tributo de acordo com a valorização do imóvel, bem como a captação de recursos provenientes da contribuição por melhoria é limitada ao valor gasto na obra pública.

Os empréstimos compulsórios são de competência exclusiva da União e só podem ocorrer em casos excepcionais, devendo ocorrer restituição ao sujeito passivo em até cinco anos após findar o fato que culminou nesta tributação.

Contribuições sociais são espécies tributárias que visam atender as atividades do Estado no campo social, disposto no Título VIII da Constituição Federal.

As contribuições de interesse de categoria profissional são divididas em dois grupos: contribuição sindical (tributo facultativo,, ou seja só poderá ocorrer a cobrança mediante prévia e expressa autorização) e contribuição aos órgãos de fiscalização e regulamentação profissional (contribuição anual para manutenção dos respectivos órgãos profissionais).

Por seu turno, as contribuições de intervenção no domínio econômico são tributos que tem por objetivo controlar a inflação ou estimular determinado produto.

Por fim, a contribuição especial de custeio do serviço de iluminação pública fora criada, posto que, não é divisível. O tributo pode ser cobrado diretamente na fatura de energia elétrica, mas seu fato gerador não tem qualquer ligação com o consumo de energia. Cabendo aos Municípios e ao Distrito Federal legislar sobre a proporcionalidade da cobrança, bem como seu fato gerador.

REFERÊNCIAS

ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário esquematizado. 10ª ed. rev. atual. amp. Rio de Janeiro: Forense; São Paulo: Método, 2016.

AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 12ª ed., rev. atual. São Paulo: Saraiva, 2006.

BRASIL. Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. Casa Civil. Subchefia para Assuntos Jurídicos. Brasília-DF.  Disponível em: < http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicaocompilado.htm>. Acesso em 13 ago. 2018.

______. Código Tributário Nacional (CTN). Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. Casa Civil. Subchefia para Assuntos Jurídicos. Brasília-DF. Disponível em: < http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L5172.htm>. Acesso em 13 ago. 2018.

______. Consolidação das Leis Trabalhistas (CLT). Decreto-Lei nº 5.452, de 1º de maio de 1943. Casa Civil. Subchefia para Assuntos Jurídicos. Brasília-DF. Disponível em: < http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del5452.htm>. Acesso em 13 ago. 2018.

CHIMENTI, Ricardo Cunha. Direito Tributário. Sinopses Jurídicas. 15ª ed. São Paulo: Saraiva, 2012.

CHIMENTI, Ricardo Cunha; PIERRI, Andréa de Toledo. Teoria e Prática do Direito Tributário. 3ª ed. rev. atual. São Paulo: Saraiva, 2012.

SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 8ª ed. atual. São Paulo: Saraiva, 2016.

NOTAS

[2] CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário, 16. ed., p. 15.

[3] NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de direito tributário, 14. ed., p. 29.

[4] CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário, 16. ed., p. 36.

[5] MELO, José Eduardo Soares de. Curso de direito tributário, 8. ed., p. 55.

[6] MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário, 29. ed., p. 426.

[7] _______________________. Curso de direito tributário, p. 321.

[8] Taxa e preço público, Caderno de Pesquisas Tributárias, n. 10, p. 174-6.

[9] V. HARADA, Kiyoshi. Direito financeiro e tributário, 7. ed., p. 257.

[10] TORRES, Ricardo Lobo. Curso de direito financeiro e tributário, p. 409.

[11] REALE, Miguel. Contribuições sociais. In: Aplicações da Constituição de 1988. Rio de Janeiro: Forense, 1990, p. 68.